| เลขที่หนังสือ | : กค 0811/04270 |
| วันที่ | : 9 เมษายน 2541 |
| เรื่อง | : แนวทางปฏิบัติของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 |
| ข้อกฎหมาย | : มาตรา 65 ทวิ (5), คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540, พระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 |
| ข้อหารือ | : ขอสอบถามแนวทางปฏิบัติตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24 กรกฎาคม พ.ศ. 2540 ดังนี้ 1. ให้อธิบายรายละเอียดของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24กรกฎาคม พ.ศ. 2540 ทั้ง 4 ข้อ โดยเฉพาะในข้อ 4 ของคำสั่งที่ระบุว่า "เมื่อบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใด ได้เลือกปฏิบัติตาม ข้อ 1 ข้อ 2 หรือข้อ 3 แล้วบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น ต้องปฏิบัติอย่างเดียวกันทั้งในด้านรายได้และรายจ่ายและทั้งในบัญชีของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นเอง รวมตลอดทั้งในบัญชีเพื่อประโยชน์ในการคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลด้วย" ซึ่งส่งผลกระทบในทางบัญชี เนื่องจากผลกำไรหรือขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนของทรัพย์สินและหนี้สินโดยปกติจะนำมารวมคำนวณเป็นรายได้หรือรายจ่ายทั้งจำนวนในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น ๆ 2. ความในข้อ 3. ของคำสั่งกรมสรรพากรฉบับดังกล่าว ซึ่งกำหนดว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลจะเลือกคำนวณกำไรหรือขาดทุนจากการตีราคาทรัพย์สินหรือหนี้สินตามส่วนเฉลี่ยของมูลค่าทรัพย์สินหรือหนี้สินนั้นตั้งแต่รอบระยะเวลาบัญชีแรกดังกล่าวเป็นต้นไป แต่ไม่เกินห้ารอบระยะเวลาบัญชีก็ได้ ดังนั้น ในกรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดคำนวณค่าหรือราคาเป็นเงินตราไทย ตามมาตรา 65 ทวิ (5) วรรคหนึ่ง แห่งประมวลรัษฎากร แล้วผลของการคำนวณถ้ามีผลกำไรหรือขาดทุนเท่าใด บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น สามารถนำมารวมคำนวณเป็นรายได้หรือรายจ่ายแล้วแต่กรณีภายในระยะเวลาไม่เกิน 5 ปี ตามวิธีเส้นตรงโดยไม่ต้องคำนึงว่ามูลค่าของทรัพย์สินหรือหนี้สินคงเหลือนั้นจะมียอดคงเหลืออีกต่อไปหรือไม่ตัวอย่าง บริษัททำสัญญาซื้อเครื่องจักรจากต่างประเทศในวันที่ 1 มกราคม 2540 เป็นเงิน100,000 ดอลล่าร์สหรัฐ มีกำหนดชำระภายใน 2 ปี นับแต่วันทำสัญญาซื้อขายในวันที่บริษัทได้เครื่องจักรนั้นมา อัตราแลกเปลี่ยนเงินดอลลาร์สหรัฐเป็นเงินตราไทยเท่ากับ 25.75 บาท/ดอลลาร์ บริษัทได้ลงบัญชีเจ้าหนี้โดยคำนวณค่าเครื่องจักรเป็นเงินตราไทยได้ 2,575,000 บาท ถ้าในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีคือวันที่ 31 ธันวาคม 2540 อัตราแลกเปลี่ยนเงินดอลลาร์สหรัฐเป็นเงินตราไทยตามอัตราถัวเฉลี่ยธนาคารพาณิชย์ขาย ซึ่งธนาคารแห่งประเทศไทยได้คำนวณไว้เป็น 32.41 บาท/ดอลลาร์ทำให้ยอดเงินในบัญชีเจ้าหนี้ค่าเครื่องจักรในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีเพิ่มสูงขึ้นเป็นเงิน 3,241,000 บาท บริษัทจึงมีผลขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน 666,000 บาท บริษัทมีสิทธินำผลขาดทุนดังกล่าว มาถือเป็นรายจ่ายได้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีเป็นจำนวนรอบละเท่า ๆ กัน คือรอบระยะเวลาบัญชีละ 133,200 บาท เป็นเวลา 5 รอบระยะเวลาบัญชี ถูกต้องหรือไม่ |
| แนววินิจฉัย | : 1. กรณีข้อหารือตาม 1 อธิบายได้ดังนี้ (1) ข้อ 1 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24 กรกฎาคมพ.ศ. 2540 เป็นเรื่องการคำนวณรายได้หรือรายจ่าย ที่เกิดจากการคำนวณค่าหรือราคาของทรัพย์สินหรือหนี้สิน ซึ่งมีค่าหรือราคาเป็นเงินตราต่างประเทศที่เหลืออยู่ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลต้องคำนวณค่าหรือราคาเป็นเงินตราไทยตามอัตราถัวเฉลี่ยที่ธนาคารพาณิชย์ขาย ซึ่งธนาคารแห่งประเทศไทยได้คำนวณไว้ ตามมาตรา 65 ทวิ (5) วรรคหนึ่ง แห่ง ประมวลรัษฎากร หากบริษัทฯ มีผลขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนดังกล่าว ก็มีสิทธินำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวได้และในกรณีมีกำไรจากอัตราแลกเปลี่ยนดังกล่าวบริษัทฯ ก็ต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวด้วย และให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น นำผลขาดทุนหรือผลกำไรดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นได้ทั้งจำนวนตัวอย่างเช่น บริษัททำสัญญากู้เงินจากต่างประเทศในวันที่ 1 มกราคม 2540 เป็นเงิน100,000 เหรียญสหรัฐ มีกำหนดชำระภายใน 3 ปี นับแต่วันทำสัญญากู้และในวันทำสัญญาอัตราแลกเปลี่ยนเงินเหรียญสหรัฐเป็นเงินตราไทยเท่ากับ 25.75 บาท บริษัทได้ลงบัญชีเจ้าหนี้โดย คำนวณเป็นเงินตราไทยได้ 2,575,000 บาท ถ้าในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีคือวันที่ 31ธันวาคม 2540 อัตราแลกเปลี่ยนเงินเหรียญสหรัฐเป็นเงินตราไทยตามอัตราถัวเฉลี่ยธนาคารพาณิชย์ขายซึ่งธนาคารแห่งประเทศไทยได้คำนวณไว้เป็น 32.41 บาทต่อ 1 เหรียญสหรัฐ ทำให้ยอดเงินในบัญชีเจ้าหนี้ ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีเพิ่มสูงขึ้นเป็นเงิน 3,241,000 บาท ทำให้บริษัทมีผลขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนเงินตรา 666,000 บาท กรณีดังกล่าวบริษัทสามารถนำผลขาดทุนดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชี ปี 2540 ได้ทั้งจำนวน (2) กรณีตามข้อ 2 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24 กรกฎาคมพ.ศ. 2540 เป็นกรณีที่กรมสรรพากรผ่อนปรนให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล นำผลกำไรหรือขาดทุนจากการตีราคาทรัพย์สินดังกล่าวในข้อ 1 เฉพาะผลกำไรหรือขาดทุนที่เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงในหรือหลังวันที่ 2 กรกฎาคม พ.ศ. 2540 ซึ่งเป็นรอบระยะเวลาบัญชีแรกที่มีการปรับปรุงระบบการแลกเปลี่ยนเงินตราตามประกาศกระทรวงการคลัง ลงวันที่ 2 กรกฎาคม พ.ศ. 2540 มารวมคำนวณเป็นรายได้หรือรายจ่ายในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ดังต่อไปนี้ได้ คือ(ก) คำนวณตามส่วนแห่งมูลค่าทรัพย์สิน หรือหนี้สินที่ถึงกำหนดชำระในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีนับแต่รอบระยะเวลาบัญชีแรกดังกล่าวเป็นต้นไป ตัวอย่าง สมมติกรณีตามตัวอย่างใน 1 บริษัทฯ มีหนี้ตามสัญญากู้เงิน 100,000เหรียญสหรัฐ กำหนดชำระราคา 3 ปี ๆ ละ ดังนี้ (1) จำนวน 10,000 เหรียญสหรัฐ ในวันที่ 30 ธันวาคม 2540 (2) จำนวน 30,000 เหรียญสหรัฐ ในวันที่ 30 ธันวาคม 2541 (3) จำนวน 60,000 เหรียญสหรัฐ ในวันที่ 30 ธันวาคม 2542 ดังนั้น ณ วันที่ 31 ธันวาคม 2540 บริษัทฯ จะมีหนี้สินคงเหลือจำนวน 90,000 เหรียญสหรัฐเนื่องจากบริษัทฯได้ชำระหนี้สินที่ถึงกำหนดชำระ ณ วันที่ 30 ธันวาคม 2540 ไปแล้วเป็นจำนวน 10,000 เหรียญสหรัฐ ซึ่งหนี้สินที่คงเหลืออยู่ 90,000 เหรียญสหรัฐ คำนวณเป็นผลขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนได้เท่ากับ599,400 บาท (90,000 x 6.66) และบริษัทฯ สามารถนำผลขาดทุนดังกล่าวถือเป็นรายจ่ายตามส่วนแห่งมูลค่าหนี้สินที่ถึงกำหนดชำระในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีได้ 2 รอบ ดังนี้ รอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดในวันที่ 31 ธันวาคม 2541 เป็นเงิน 199,800 บาท รอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดในวันที่ 31 ธันวาคม 2542 เป็นเงิน 399,600 บาท (ข) คำนวณตามส่วนเฉลี่ยของระยะเวลาการชำระหนี้ นับแต่รอบระยะเวลาบัญชีแรกดังกล่าว ถึงรอบระยะเวลาบัญชีที่ต้องชำระหนี้ครั้งสุดท้ายตัวอย่าง สมมติกรณีตามตัวอย่างใน 1.บริษัทฯ มีหนี้ตามสัญญากู้ 100,000เหรียญสหรัฐ แต่ต้องชำระภายในเวลา 3 ปี โดยมีระยะเวลาปลอดหนี้ 1 ปี ถ้าในรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดในวันที่ 31 ธันวาคม 2540 บริษัทฯ มีผลขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราของหนี้สินที่เหลืออยู่ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวเป็นเงิน 666,000 บาท ดังตัวอย่างใน 1. หากบริษัทฯจะนำผลขาดทุนดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีตามส่วนเฉลี่ยของระยะเวลาชำระหนี้ นับแต่รอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดในหรือหลังวันที่ 2 กรกฎาคม 2540 ซึ่งตามตัวอย่างนี้ ได้แก่ รอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดในวันที่ 31 ธันวาคม 2540 ถึงรอบระยะเวลาบัญชีที่ต้องชำระหนี้ครั้งสุดท้าย รวม 3 ปี กรณีดังกล่าวบริษัทฯ สามารถนำผลขาดทุนดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายได้ในแต่ละ รอบระยะเวลาบัญชีเป็นจำนวนรอบละเท่า ๆ กัน คือ รอบระยะเวลาบัญชีละ 222,000 บาท (3) กรณีตามข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24 กรกฎาคมพ.ศ. 2540 นั้น เป็นข้อผ่อนปรนเพื่อให้เกิดความยืดหยุ่นมากกว่าข้อ 2 ของคำสั่งกรมสรรพากรฉบับดังกล่าว คือในกรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเลือกใช้วิธีการการคำนวณรายได้หรือรายจ่ายเนื่องจากการปรับปรุงระบบการแลกเปลี่ยนเงินตราตาม ข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากรฉบับดังกล่าวแล้วไม่ต้องคำนึงถึงมูลค่าของทรัพย์สินหรือหนี้สินว่าจะคงเหลืออยู่กี่ปีก็ตาม บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นสามารถเฉลี่ยผลกำไรหรือผลขาดทุนจากการตีราคาทรัพย์สินหรือหนี้สินที่เกิดในรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงในหรือหลังวันที่ 2 กรกฎาคม พ.ศ. 2540 ออกเป็นแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีก็ได้ แต่ทั้งนี้ต้องไม่เกิน 5 รอบระยะเวลาบัญชี เช่น กรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลมีหนี้สินระยะสั้นไม่ถึง 1 ปี หรือหนี้สินระยะยาวเกินกว่า 5 ปี บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล นั้น สามารถเฉลี่ยผลกำไรหรือขาดทุนออกเป็นแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีแต่ไม่เกิน 5 รอบระยะเวลาบัญชีก็ได้ (4) กรณีตามข้อ 4 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24 กรกฎาคมพ.ศ.2540 นั้น หมายความถึง ในกรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดเลือกใช้วิธีการคำนวณผลกำไรหรือผลขาดทุนตามข้อ 2 หรือข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากรฉบับดังกล่าวแล้ว จะต้องใช้วิธีการนั้นทั้งในบัญชีของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นเอง และในบัญชีเพื่อประโยชน์ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลด้วย โดยต้องใช้วิธีการนั้นกับทรัพย์สินหรือหนี้สินทุกรายการ หรือทุกสัญญาอย่างไรก็ตามเพื่ออำนวยความสะดวกให้แก่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลให้ปฏิบัติเกี่ยวกับการบันทึกผลกำไรหรือขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.72/2540 ฯกรมสรรพากรจึงได้ผ่อนปรนให้บริษัท หรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่จะต้องคำนวณกำไรสุทธิให้เป็นไปตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 30 แต่ในการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลมีความประสงค์จะนำผลกำไรหรือขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศมาถือเป็นรายได้หรือรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามข้อ 2 และข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ท.ป.72/2540 ฯ ก็ให้กระทำได้ โดยให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลหมายเหตุประกอบงบการเงินว่า การคำนวณกำไรหรือขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดลงในหรือหลังวันที่ 2 กรกฎาคม 2540 ใช้วิธีการข้อใดของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540ฯ และต้องหมายเหตุประกอบงบการเงินแต่ละปีจนกว่าการคำนวณรายได้หรือรายจ่ายตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ จะหมดสิ้นไป โดยบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลไม่ต้องบันทึกบัญชีและจัดทำงบกำไรขาดทุนให้เป็นวิธีการเดียวกับการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลก็ได้ 2. กรณีข้อหารือตาม 2. แยกพิจารณาได้ดังนี้คือ (1) กรณีที่บริษัทได้ติดตั้งเครื่องจักรเสร็จพร้อมใช้งานได้แล้ว ณ สิ้นรอบระยะเวลาบัญชี 2540 บริษัทฯ มีผลขาดทุนจากการคำนวณค่าหรือราคาของเครื่องจักรเป็นเงินตราไทย ตามมาตรา 65 ทวิ (5) วรรคหนึ่ง แห่งประมวลรัษฎากร กรณีดังกล่าวถือเป็นผลขาดทุนจากการปรับปรุงอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราซึ่งบริษัทมีสิทธิ์นำผลขาดทุนดังกล่าวมาเฉลี่ยออกเป็นแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี แต่ไม่เกิน 5 รอบระยะเวลาบัญชีตามข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.72/2540 ฯ ลงวันที่ 24 กรกฎาคม พ.ศ. 2540 (2) กรณีที่เครื่องจักรที่บริษัทฯ ซื้อมาติดตั้งยังไม่แล้วเสร็จไม่อยู่ในสภาพที่พร้อมจะใช้งานได้ เมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชี บริษัทฯ มีผลขาดทุนจากการคำนวณค่าหรือราคาของเครื่องจักรเป็นเงินตราไทยตามมาตรา 65 ทวิ (5) วรรคหนึ่ง แห่งประมวลรัษฎากรแล้วให้บริษัทฯ นำผลขาดทุนดังกล่าวมาถือเป็นส่วนหนึ่งของมูลค่าต้นทุนของทรัพย์สิน เพื่อการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการกำหนด หลักเกณฑ์ วิธีการ เงื่อนไข และอัตราการหักค่าสึกหรอ และค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 |
| เลขตู้ | : 61/26573 |
